企业的承包租赁是指改制企业通过合同安排，将企业一定期限的经营权交由承包人行使，或将企业租赁给承租人，承包人及承租人在此期限内完成一定的经营目标。

一、资产租赁

将企业的部分固定资产,出租给其他企业或个人经营,出租企业收取租赁费用,在这里企业作为出租单位,对于收到的租金,按企业会计制度做“其他业务收入”处理,由于资产的所有权并没有发生转移,固定资产计提的折旧应按配比原则做“其他业务支出”处理,并按营业税暂行条例及细则规定缴纳5%的营业税及地方税,租金收入应并入企业所得税的应税所得额,缴纳企业所得税,对于承租方租金可以计入成本或费用,该项支出在企业所得税中,允许税前扣除。

二、部分承包

将企业的部分资产(部分厂地、厂房、设备及人员)提供给内部职工或他人经营(如:车间主任对一个车间的承包),由于上述方式可以直接形成生产能力,所以企业通常采取收取承包费的方式,利用闲置的资源。

(一)办理营业执照和税务登记

按税收规定不论企业是收取固定的管理费、利润或是其他名目的价款,如果承包者或承租者向工商部门领取了分支机构营业执照或个体工商业户营业执照,则属于企业向分支机构或个体工商户出租不动产或其他资产,企业向分支机构和个体工商户收取的全部价款,不论其名称如何,均属于从事租赁业务取得的收入,应按照“服务业一租赁”征收营业税。会计处理方式为:收取价款时做“其他业务收入”,提取资产折旧做“其他业务支出”处理。

(二)未单独办理营业执照和税务登记

如果承包者或承租者未领取任何类型的营业执照,则企业向承包者或承租者提供资产收取的各种名目价款,属于内部分配行为,不征收营业税,但对承包者的所得应按“股息、红利”所得扣缴承包者“个人所得税”,企业财务应单独设立科目核算承包者的收入、成本费用及利润,作为利润分配的依据。

三、整体承包

许多老工业企业,下属工厂、机构较多,人员包袱沉重,原有的经营分配模式无法调动经营者和职工的积极性。为有效解决职工生存问题、盘活资产,调动经营者积极性,企业采取了化整为零策略,将工厂的人员、资产及债务整体剥离,并单独办理营业执照和税务登记,将工厂变成一个真正的企业,由原经营者进行承包。由新企业按占用的资产上缴原企业一定金额的利润,这样既有效解决了人员问题,又盘活了企业资产,但问题出在新企业的组织形式和性质上,新企业并不是一个按公司法组建的公司,没有股东和公司章程,而是一个与原企业一样性质的企业,因此,原企业的账务处理上并没有做投资,而是用类似企业分立的方法进行了处理。从法律意义上讲原企业和新企业是两个对等的法律主体,只是原企业是新行政主管单位。从而就产生了两个问题:一个是原企业账务处理上并没有按投资进行处理,原企业收取新企业经营者的一定金额的利润,如何处理问题;另一个是固定金额的利润是否属于应按服务业租赁,征收营业税,并入企业所得税应纳税所得问题。对于上述两个问题,主要有以下几种观点:

第一种观点:利润分配。

新企业支付给原企业的承包费用,以及经营者所得,是对新企业利润的分配,按所得税暂行条例实施细则第八条及财务会计制度对企业成本费用的有关规定,承包费不构成企业的成本费用,也不属于税收优惠政策中允许抵扣所得的项目,因此,承包费用只能在利润分配环节税后列支,新企业支付的承包费用不得税前列支,承包经营者所得按股息红利项目缴纳个人所得税。对原企业来讲,应视同收回投资的利润,如新企业当年税后利润小于承包费用,原企业需补缴所得税,新企业承包者也不能获得承包收入。

第二种观点:融资租赁。

由于资产已经在新企业账目上有了反映,固定资产计提折旧,从会计制度上讲,说明新企业拥有会计报表所列资产的所有权。所以,新企业不必再租赁自己拥有所有权的资产,因此,承包者每年缴纳承包费的行为,只能视同一种融资租赁购买原企业资产的行为,因此,承包费应视同融资租赁费用支付给原企业,新企业所支付的承包费用已经构成了固定资产,因此,不得税前扣除。

第三种观点:经营租赁。

从原企业的经营目标看,仍然是一种经营租赁行为,原企业将资产、债务、人员同时剥离,成立新企业,目的是为了使新企业能够独立面对市场,缓解老企业的人员压力,同时独立承担法律责任,但从实质上来讲,新企业所有资产均属于原企业,所以,对于原企业来说,新企业支付给原企业的承包金仍应按“服务业—租赁”税目缴纳营业税,至于新企业偿还原企业剥离的债务问题,应从支付给原企业的承包费中核减,视同替原企业偿还债务,但在计算营业税时,则承包费应全额纳税,不应扣除债务部分。在所得税上,原企业承包费收入应全额并入所得额,但应允许扣除新企业资产折旧部分。新企业租赁费可全额扣除,但资产计提的折旧费,应全额调增应纳税所得额。

第四种观点:产权买断。

认为这是一种经营者分期付款买断产权的行为。由于企业分立时附带债务及职工,所以,价格是多种因素决定的,原企业产权交易不是营业税的征收范畴,所以转让产权不缴纳营业税及增值税,但原企业须将收入并入企业所得税的应纳税所得:对于承包人其购买产权的费用不得税前列支。

以上四种观点:从融资租赁讲,承包者经营的期限一般很短,并不能达到使用年限的大部分,承包者也不是以购买企业资产所有权为目的的,其目的只在于短期经营,获得利润;从经营性租赁讲,原企业收取承包费的数额会远高于资产进行租赁的价格,承包费含有资产创造利润的因素,是企业创造利润的一部分;对于分期付款买断企业产权,经营者更不是以此为目的的,企业产权属于原企业所有,此种理解也是违背原企业的经营意图的。

如果要研究此种经营模式下的承包金是否纳税,如何纳税问题,应从企业的经营思想、经营目标出发,无论从财务和税收上都应把握实质重于形式的思想方能正确理解: 1.企业的经营思想和目标是安置人员、获得经营者使用资产产生的部分利润,而不是简单的租赁资产; 2.分立新企业是为了给经营者以经营和财务上的权利,便于经营者经营和承担法律责任,经营者只有经营权而没有所有权; 3.将债务转入新企业是整体剥离,实质上新企业如果偿还债务,原企业会核减承包金上缴额。

因此,固定的承包金或利润应理解为新企业利用原企业资产将实现利润的一部分分配给原企业。原企业这种不完善的操作方法和财务处理方式,给正确的财务处理和纳税判断带来了及大的困难,原企业应加强现代企业制度的建设,将这种经营模式改为投资形式,重新修订承包合同条款,并对利润的收取数额在一定程度上加以纳税筹划,将固定金额改为按比例收取,否则,容易被判断为经营性租赁行为而纳税。

四、挂靠经营

由于老企业在常年的市场经营中,存在良好的市场知名度和经营业绩,如果能够挂靠在老企业名下,设立新的分、子公司,对外承揽业务,必然会得到良好的效果,这种经营方式,实质上是对所挂靠企业无形资产商誉的利用,挂靠企业会支付给被挂靠企业一定金额的承包费。对于被挂靠企业来讲实质上是一种无形资产的租赁,应按“服务业—租赁”缴税。